الدرس 68: إجراءات وأحكام ضريبة التصرفات العقارية

مقدمة الدرس

تُعد ضريبة التصرفات العقارية، التي تم إقرارها بموجب الأمر الملكي الكريم رقم (أ/84) بتاريخ 1442/2/14هـ، نقطة تحول محورية في النظام الضريبي المطبق على القطاع العقاري في المملكة العربية السعودية. هذا القطاع، الذي يعتبر من أهم ركائز الاقتصاد الوطني ومحركاً أساسياً للنمو، شهد تغييراً جذرياً باستبدال ضريبة القيمة المضافة البالغة 15% على التوريدات العقارية، بضريبة جديدة ومباشرة بنسبة 5% تُفرض على إجمالي قيمة التصرف. لم يكن هذا التغيير مجرد تعديل في النسبة، بل هو إعادة هيكلة فلسفة الضريبة على العقار، بهدف تحقيق عدة غايات استراتيجية تتماشى مع رؤية المملكة 2030.

من أبرز هذه الغايات تخفيف العبء المالي على المواطنين الراغبين في تملك مسكنهم الأول، حيث تتحمل الدولة قيمة هذه الضريبة عنهم ضمن حدود معينة، مما يسهل الوصول إلى سوق الإسكان. كما يهدف النظام الجديد إلى تحفيز السوق العقاري بأكمله، من مطورين ومستثمرين، عبر توفير نظام ضريبي أكثر وضوحاً وبساطة في التطبيق، مما يعزز من الشفافية ويقلل من التكاليف الإجمالية للمعاملات. إن فهم الأحكام الدقيقة لهذه الضريبة، من حيث نطاق تطبيقها، وكيفية تحديد وعائها، وحالات الاستثناء والإعفاء المتعددة، لم يعد ترفاً فكرياً، بل أصبح ضرورة عملية لكل من يتعامل مع القطاع العقاري، سواء كانوا محاسبين، مراجعين، محامين، أو مستثمرين وأفراد. ويأتي هذا الدرس ليوفر للمختصين والمتقدمين للاختبارات المهنية شرحاً مفصلاً وعميقاً لهذه الأحكام، مدعماً بالأمثلة والجداول التي تضمن استيعاباً كاملاً للموضوع.

---

الأهداف التعليمية

بعد الانتهاء من دراسة هذا الدرس، يتوقع أن يكون الدارس قادراً على:

1. ●استيعاب المفهوم الشامل لضريبة التصرفات العقارية، وتحديد نطاق تطبيقها بدقة، ومعرفة الأشخاص الملزمين بسدادها.
2. ●التمييز بكفاءة بين التصرفات العقارية الخاضعة للضريبة والتصرفات المستثناة منها، مع فهم عميق للشروط والضوابط الخاصة بكل استثناء.
3. ●إتقان آلية احتساب قيمة الضريبة المستحقة لمختلف أنواع التصرفات العقارية، وتحديد وعائها الضريبي بشكل دقيق، بما في ذلك التعامل مع مفهوم القيمة السوقية العادلة.
4. ●شرح الإجراءات النظامية الكاملة لتسجيل التصرف العقاري وسداد الضريبة، والعقوبات المترتبة على عدم الالتزام.
5. ●تطبيق الأحكام المتعلقة بالإعفاءات بشكل عملي، وخصوصاً الحالات الدقيقة مثل الهبة للأقارب، والتصرفات لصالح الأوقاف، وحالات الدعم الحكومي للمسكن الأول.

---

الشرح التفصيلي

1. مفهوم ونطاق ضريبة التصرفات العقارية

تعريف ضريبة التصرفات العقارية:

هي ضريبة غير مباشرة تُفرض بنسبة 5% على إجمالي قيمة العقار المتصرف فيه، أياً كانت حالته (أرض فضاء، مبنى مكتمل، تحت الإنشاء)، أو شكله (كامل العقار أو جزء منه)، أو استخدامه (سكني، تجاري، زراعي) وقت التصرف. وقد عرفت المادة الأولى من اللائحة التنفيذية "التصرف العقاري" بأنه: "أي تصرف قانوني ناقل لملكية العقار، أو لحيازته لغرض تملكه، أو تملك منفعته". هذا التعريف الواسع يضمن شمول كافة المعاملات التي تؤدي في جوهرها إلى نقل السيطرة على العقار.

نطاق التطبيق الواسع:

تُفرض الضريبة على جميع التصرفات القانونية التي تنقل ملكية العقار أو حيازته لغرض التملك. ويشمل ذلك على سبيل المثال لا الحصر:

• ●البيع: وهو أشهر صور التصرفات العقارية، سواء كان نقدياً أو بالتقسيط.
• ●الهبة والتنازل: نقل الملكية دون مقابل، وتخضع للضريبة ما لم تقع ضمن الاستثناءات المحددة (كالهبة للأقارب).
• ●الوصية: تعتبر تصرفاً مستثنى عند تنفيذها بعد وفاة الموصي وتوزيعها على الموصى لهم.
• ●المقايضة والمعاوضة: مبادلة عقار بعقار أو بسلعة أخرى. تخضع قيمة كلا العقارين للضريبة.
• ●الإجارة المنتهية بالتمليك والتأجير التمويلي: تخضع هذه العقود للضريبة عند نقل الملكية النهائي للمستأجر في نهاية العقد.
• ●نقل حصص في الشركات العقارية: وهي الشركات التي تمثل العقارات 50% أو أكثر من إجمالي أصولها. يعتبر بيع الحصص في هذه الشركات بمثابة نقل غير مباشر لملكية العقارات، وبالتالي يخضع للضريبة.
• ●عقود الانتفاع طويلة الأمد: التي تزيد مدتها عن 50 عاماً، حيث يعتبرها النظام بمثابة نقل للمنفعة الرئيسية للعقار.

الأساس النظامي:

• ●الأمر الملكي رقم (أ/84) وتاريخ 1442/2/14هـ: وهو الأساس التشريعي لفرض الضريبة.
• ●اللائحة التنفيذية لضريبة التصرفات العقارية الصادرة بقرار وزير المالية رقم (712) وتاريخ 1442/2/15هـ: وهي التي تفصل الأحكام والإجراءات والتطبيقات العملية للضريبة.

2. وعاء الضريبة وتاريخ استحقاقها

وعاء الضريبة (القيمة الخاضعة للضريبة):

يتمثل وعاء الضريبة في إجمالي قيمة التصرف العقاري المتفق عليها بين أطراف التصرف، بشرط ألا تقل هذه القيمة عن القيمة السوقية العادلة للعقار في تاريخ التصرف. هذا الشرط يهدف إلى منع التهرب الضريبي عن طريق الإقرار بقيمة بيع أقل من القيمة الحقيقية.

القيمة السوقية العادلة: هي القيمة التي يتم بها تبادل الأصل بين طرفين مستقلين، كل منهما لديه الرغبة في التبادل، وعلى بينة من الحقائق ذات الصلة. وللهيئة الحق في تقييم ما إذا كانت القيمة المصرح بها تمثل القيمة السوقية العادلة، وفي حال وجود فارق جوهري، يمكن للهيئة إعادة تقدير الوعاء الضريبي.

ملاحظة هامة: لا تتضمن قيمة العقار الخاضعة للضريبة هامش الربح الضمني في حالات التمويل من الجهات المرخصة نظاماً (مثل البنوك وشركات التمويل). فالضريبة تُفرض فقط على قيمة العقار الأصلية.

المعادلة الأساسية:

قيمة ضريبة التصرفات العقارية = قيمة العقار (الوعاء الضريبي) × 5%

تاريخ استحقاق الضريبة:

تستحق الضريبة بتاريخ إبرام التصرف العقاري وتوثيقه لدى الجهة المختصة (كاتب العدل أو الموثق المعتمد) أو قبل ذلك. يجب سداد الضريبة بالكامل للحصول على شهادة السداد التي تعتبر شرطاً أساسياً لإتمام عملية الإفراغ أو التوثيق.

3. الاستثناءات من الخضوع للضريبة

حددت المادة الثالثة من اللائحة التنفيذية عدداً من الحالات التي يُستثنى فيها التصرف العقاري من الخضوع للضريبة، وهي:

1. ●

   التصرف بين الزوجين أو الأقارب حتى الدرجة الثالثة (الهبة فقط):

   • ●الشرط الأساسي: أن يكون التصرف هبة بدون مقابل وموثقة لدى الجهة المختصة.
   • ●الأقارب المشمولون: الزوج/الزوجة، والأصول (الآباء والأمهات والأجداد والجدات وإن علوا)، والفروع (الأبناء والبنات وأبناؤهم وإن نزلوا)، والإخوة والأخوات (أشقاء أو لأب أو لأم)، وأبناء الإخوة والأخوات.
   • ●تنبيه: أي عملية بيع أو معاوضة بمقابل مادي بين هؤلاء الأقارب تخضع للضريبة بالكامل.
2. ●

   التصرف للجهات الحكومية أو ذات النفع العام:

   • ●يُستثنى التصرف في العقار (بيع أو هبة) إذا كان المتصرف إليه جهة حكومية، أو شخصاً اعتبارياً عاماً، أو جهة أو مشروعاً ذا نفع عام معترف به.
   • ●كما يُستثنى التصرف الصادر من جهة حكومية بصفتها سلطة عامة (مثل توزيع منح الأراضي).
3. ●

   نزع الملكية للمنفعة العامة:

   • ●يُستثنى التصرف القسري الناتج عن نزع ملكية العقار للمنفعة العامة (مثل إنشاء طريق أو مرفق عام).
   • ●لا يشمل هذا الاستثناء نزع الملكية قسراً لسداد دين خاص.
4. ●

   التصرف لوقف ذري أو خيري (بدون مقابل):

   • ●يُستثنى التصرف في العقار بدون مقابل لإنشاء وقف ذري (أهلي) أو خيري عند إثبات الوقف ابتداءً. أي تصرف لاحق من قبل الوقف بمقابل (بيع أو تأجير) يخضع للضريبة.
5. ●

   التصرف المؤقت لغرض الضمان:

   • ●يُستثنى نقل ملكية العقار بشكل مؤقت لجهة تمويلية (بنك مثلاً) كضمان للحصول على تمويل أو ائتمان. يصبح التصرف خاضعاً للضريبة فقط إذا تم التنفيذ على العقار ونقل ملكيته بشكل دائم للممول أو لطرف ثالث نتيجة تعثر المدين.
6. ●

   الميراث:

   • ●لا يعتبر توزيع التركة على الورثة تصرفاً خاضعاً للضريبة.

4. إجراءات التسجيل والسداد والعقوبات

تتم العملية بالكامل بشكل إلكتروني عبر بوابة هيئة الزكاة والضريبة والجمارك (ZATCA) قبل أو أثناء عملية الإفراغ العقاري:

1. ●الدخول على خدمة "ضريبة التصرفات العقارية" في موقع الهيئة الرسمي.
2. ●تعبئة نموذج الطلب الإلكتروني بكافة البيانات المطلوبة: بيانات البائع (المتصرف)، بيانات المشتري، بيانات العقار التفصيلية (رقم الصك، الموقع، المساحة)، وقيمة التصرف المتفق عليها.
3. ●إصدار فاتورة سداد إلكترونية بقيمة الضريبة المستحقة (5% من قيمة التصرف).
4. ●سداد الفاتورة عبر نظام سداد للمدفوعات الحكومية باستخدام الرمز المخصص.
5. ●الحصول على شهادة إلكترونية تفيد بسداد الضريبة. هذه الشهادة ضرورية لإتمام عملية الإفراغ لدى كاتب العدل أو الموثق المعتمد.

العقوبات والغرامات:

عدم الالتزام بسداد الضريبة في الوقت المحدد يعرض المكلف لغرامات وعقوبات قد تشمل:

• ●غرامة تأخير عن السداد.
• ●غرامة التهرب الضريبي التي قد تصل إلى قيمة الضريبة نفسها أو أكثر.
• ●عدم القدرة على إتمام عملية نقل الملكية بشكل نظامي.

---

جداول توضيحية

جدول 1: مقارنة بين ضريبة القيمة المضافة وضريبة التصرفات العقارية على العقارات

جدول 2: تفصيل درجات القرابة المستثناة في حالة الهبة (بدون مقابل)

جدول 3: ملخص أحكام التصرفات العقارية الشائعة

---

أمثلة عملية محلولة

مثال 1: بيع أرض سكنية

بيانات المثال:

قام المواطن "أحمد" ببيع قطعة أرض سكنية يملكها في مدينة الرياض إلى المواطن "خالد" بمبلغ 1,200,000 ريال سعودي. القيمة السوقية العادلة للأرض في تاريخ البيع تقدر بنفس المبلغ. تمت عملية الإفراغ لدى كاتب العدل.

المطلوب: احتساب ضريبة التصرفات العقارية المستحقة.

خطوات الحل:

1. ●تحديد نوع التصرف: بيع عقار، وهو تصرف خاضع للضريبة.
2. ●تحديد الوعاء الضريبي: قيمة البيع = 1,200,000 ريال (وهي لا تقل عن القيمة السوقية العادلة).
3. ●احتساب قيمة الضريبة: قيمة الضريبة = 1,200,000 ريال × 5% = 60,000 ريال سعودي.

النتيجة النهائية:

يجب على البائع "أحمد" سداد ضريبة تصرفات عقارية بقيمة 60,000 ريال سعودي قبل إتمام عملية الإفراغ.

مثال 2: هبة عقار لابن

بيانات المثال:

قرر السيد "سلطان" أن يهب فيلا سكنية يملكها لابنه "فهد" بدون أي مقابل مادي. القيمة السوقية للفيلا تبلغ 2,500,000 ريال سعودي. تم توثيق الهبة لدى كاتب العدل.

المطلوب: تحديد مدى خضوع هذه العملية للضريبة.

خطوات الحل:

1. ●تحديد نوع التصرف: هبة عقار بدون مقابل.
2. ●تحديد درجة القرابة: الابن يعتبر من الأقارب من الدرجة الأولى.
3. ●تطبيق شروط الاستثناء: تنص المادة الثالثة من اللائحة التنفيذية على استثناء "هبة العقار بدون مقابل الموثقة لدى الجهة المختصة لأحد الأقارب حتى الدرجة الثالثة".

النتيجة النهائية:

هذه العملية مستثناة بالكامل من ضريبة التصرفات العقارية. لا توجد أي ضريبة مستحقة على السيد "سلطان".

مثال 3: بيع حصص في شركة عقارية

بيانات المثال:

شركة "عقارات الشرق" هي شركة ذات مسؤولية محدودة، تتكون أصولها من 60% عقارات استثمارية و 40% أصول أخرى. قرر الشريك "عبدالله" الذي يملك 50% من حصص الشركة، بيع كامل حصصه للشريك "محمد" مقابل 5,000,000 ريال سعودي.

المطلوب: تحديد مدى خضوع هذه العملية للضريبة.

خطوات الحل:

1. ●تحديد طبيعة الشركة: بما أن العقارات تمثل أكثر من 50% من أصول الشركة، فهي تُصنف كـ "شركة عقارية" لأغراض هذه الضريبة.
2. ●تحديد نوع التصرف: بيع حصص في شركة عقارية، وهو ما يُعتبر تصرفاً عقارياً خاضعاً للضريبة.
3. ●تحديد الوعاء الضريبي: قيمة بيع الحصص = 5,000,000 ريال.
4. ●احتساب قيمة الضريبة: قيمة الضريبة = 5,000,000 ريال × 5% = 250,000 ريال سعودي.

النتيجة النهائية:

يجب على البائع "عبدالله" سداد ضريبة تصرفات عقارية بقيمة 250,000 ريال سعودي نتيجة بيعه لحصصه في الشركة العقارية.

---

خريطة ذهنية

خريطة ذهنية:

• ●التعريف والنطاق
  • ●::icon(fa fa-book
  • ●
    • ●ضريبة 5% على نقل الملكية
  • ●
    • ●تشمل البيع، الهبة، المقايضة، إلخ.
  • ●
    • ●الأساس: أمر ملكي ولائحة تنفيذية
• ●الوعاء والاحتساب
  • ●::icon(fa fa-calculator
  • ●
    • ●قيمة التصرف أو القيمة السوقية (أيهما أعلى
  • ●
    • ●المعادلة: القيمة × 5%
  • ●
    • ●لا يشمل أرباح التمويل
• ●الإجراءات والسداد
  • ●::icon(fa fa-cogs
  • ●
    • ●تسجيل إلكتروني عبر بوابة ZATCA
  • ●
    • ●إصدار فاتورة سداد
  • ●
    • ●السداد قبل أو أثناء الإفراغ
• ●الاستثناءات الرئيسية
  • ●::icon(fa fa-check-circle
  • ●
    • ●الهبة للأقارب (حتى الدرجة 3)
  • ●
    • ●بدون مقابل
  • ●
    • ●الزوجين، الأصول، الفروع، الإخوة
  • ●
    • ●الميراث والوصية
  • ●
    • ●نزع الملكية للمنفعة العامة
  • ●
    • ●التصرف لوقف (بدون مقابل)
  • ●
    • ●الضمان المؤقت
• ●أمثلة عملية
  • ●::icon(fa fa-lightbulb
  • ●
    • ●بيع أرض سكنية
  • ●
    • ●هبة فيلا لابن
  • ●
    • ●بيع حصص في شركة عقارية

---

نقاط مهمة للاختبار

1. ●نسبة الضريبة ثابتة وهي 5%، ولا تتغير بتغير نوع العقار (سكني، تجاري، زراعي).
2. ●المكلف بسداد الضريبة هو المتصرف (البائع) وليس المشتري، وإن كان يمكن الاتفاق على غير ذلك بين الطرفين، لكن المسؤولية أمام الهيئة تقع على البائع.
3. ●الفرق الجوهري بين الهبة والبيع: الهبة للأقارب حتى الدرجة الثالثة مستثناة فقط إذا كانت "بدون مقابل". أي بيع بين نفس الأقارب يخضع للضريبة.
4. ●الميراث مستثنى، ولكن بيع الورثة للعقار بعد انتقال الملكية إليهم يعتبر تصرفاً جديداً وخاضعاً للضريبة.
5. ●القيمة السوقية العادلة هي المرجع في حال كانت القيمة المتفق عليها أقل منها بشكل ملحوظ، وللهيئة حق التقدير وإعادة احتساب الضريبة.
6. ●دعم المسكن الأول: لا يعتبر استثناءً من الضريبة، بل هو آلية تتحمل فيها الدولة سداد الضريبة نيابة عن المواطن المشتري لمسكنه الأول، وذلك بحد أقصى لقيمة عقار تبلغ 1,000,000 ريال (أي أن الدولة تتحمل ضريبة تصل إلى 50,000 ريال).
7. ●نقل الحصص في الشركات العقارية يعتبر تصرفاً خاضعاً للضريبة، ويجب الانتباه لنسبة العقارات في أصول الشركة لتحديد ما إذا كانت "شركة عقارية" أم لا.
8. ●الإجراءات إلكترونية بالكامل وتسبق عملية التوثيق لدى وزارة العدل، ولا يمكن إتمام الإفراغ بدون شهادة سداد الضريبة.

---

أسئلة للمراجعة الذاتية

السؤال 1: باع "سالم" شقة تجارية لأخيه الشقيق "علي" بمبلغ 800,000 ريال. هل هذا التصرف خاضع للضريبة أم مستثنى؟ ولماذا؟

الإجابة 1: التصرف خاضع للضريبة. على الرغم من أن الأخ الشقيق من الأقارب من الدرجة الثانية، إلا أن الاستثناء يقتصر على "الهبة بدون مقابل". وبما أن العملية كانت "بيعاً" بمقابل مادي، فإنها تخضع للضريبة بالكامل، وقيمتها 800,000 × 5% = 40,000 ريال.

السؤال 2: ورث "محمد" وإخوته عقاراً من والدهم المتوفى، وتم تسجيل الصك بأسمائهم جميعاً. هل تخضع عملية نقل الملكية للورثة للضريبة؟

الإجابة 2: لا، عملية نقل ملكية العقار للورثة عن طريق الميراث مستثناة من ضريبة التصرفات العقارية. هذا يعتبر توزيعاً للتركة وليس تصرفاً ناقلاً للملكية بمفهوم الضريبة.

السؤال 3: ما هو الوعاء الضريبي في حال قام شخص ببيع عقار بقيمة 500,000 ريال، بينما كانت قيمته السوقية العادلة 600,000 ريال، وذلك لصديق له؟

الإجابة 3: الوعاء الضريبي هو القيمة السوقية العادلة، أي 600,000 ريال، لأنها أعلى من القيمة المتفق عليها. وللهيئة الحق في عدم الاعتداد بالقيمة الأقل. وبالتالي، تُحتسب الضريبة على أساس هذا المبلغ: 600,000 × 5% = 30,000 ريال.

السؤال 4: قام مطور عقاري ببيع فيلا على الخارطة لأحد المواطنين. متى تستحق ضريبة التصرفات العقارية في هذه الحالة؟

الإجابة 4: في حالة البيع على الخارطة، تستحق الضريبة عند إتمام التصرف في العقار، والذي يكون عادةً عند إفراغ الصك باسم المشتري النهائي بعد اكتمال المشروع، وليس عند توقيع العقد الابتدائي أو دفع الدفعات.

---

المراجع

1. ●الدليل التفصيلي لضريبة التصرفات العقارية، النسخة الثالثة، مارس 2022م، هيئة الزكاة والضريبة والجمارك
2. ●اللائحة التنفيذية لضريبة التصرفات العقارية