الدرس 35: المصروفات غير جائزة الحسم

مقدمة الدرس

يُعد تحديد صافي الربح الخاضع للضريبة خطوة محورية في عملية حساب ضريبة الدخل في المملكة العربية السعودية. ولا يقتصر الأمر على تحديد الإيرادات الخاضعة للضريبة فحسب، بل يتطلب أيضاً فهماً دقيقاً للمصروفات التي يجوز حسمها من إجمالي الدخل وتلك التي لا يجوز حسمها. يركز هذا الدرس على استعراض "المصروفات غير جائزة الحسم" وفقاً لنظام ضريبة الدخل السعودي ولائحته التنفيذية، وهو موضوع ذو أهمية قصوى للمحاسبين والمراجعين ومعدي الإقرارات الضريبية. إن الإلمام بهذه المصروفات يضمن الامتثال للأنظمة الضريبية، ويجنب المكلفين الوقوع في أخطاء قد تؤدي إلى تعديلات على إقراراتهم وفرض غرامات إضافية. كما يمثل هذا الموضوع جزءاً أساسياً من اختبارات الزمالة المهنية، حيث يتطلب من المتقدمين القدرة على التمييز بين المصروفات المقبولة ضريبياً والمرفوضة وتطبيق ذلك في سيناريوهات عملية.

الأهداف التعليمية

بعد الانتهاء من هذا الدرس، يتوقع أن يكون الدارس قادراً على:

1. ●تحديد مفهوم المصروفات غير جائزة الحسم وأساسها النظامي.
2. ●التمييز بين الأنواع المختلفة للمصروفات التي لا يجوز حسمها ضريبياً.
3. ●تطبيق الأحكام المتعلقة بالمصروفات غير جائزة الحسم في حل أمثلة عملية.
4. ●فهم المعالجة الضريبية للمخصصات والاحتياطيات والمصروفات الرأسمالية.
5. ●تعديل صافي الربح المحاسبي للوصول إلى الوعاء الضريبي الصحيح.

الشرح التفصيلي

ينص نظام ضريبة الدخل في المادة التاسعة منه على القاعدة العامة لحسم المصروفات، حيث يجوز للمكلف حسم جميع المصروفات العادية والضرورية اللازمة لتحقيق الدخل الخاضع للضريبة، بشرط أن تكون مؤيدة بمستندات ثبوتية أو قرائن أخرى تمكن المصلحة (هيئة الزكاة والضريبة والجمارك حالياً) من التثبت من صحتها. ومع ذلك، استثنى النظام ولائحته التنفيذية مجموعة من المصروفات التي لا يجوز حسمها حتى لو كانت مرتبطة بالنشاط. نستعرض فيما يلي أبرز هذه المصروفات.

1. المصروفات غير المرتبطة بتحقيق الدخل

الأساس النظامي: المادة الحادية عشرة (أ) من نظام ضريبة الدخل.

الشرح: هذه هي القاعدة الأساسية المعاكسة لقاعدة الحسم. أي مصروف لا يساهم بشكل مباشر أو غير مباشر في توليد الدخل الخاضع للضريبة لا يمكن حسمه. يجب أن تكون هناك علاقة سببية واضحة بين المصروف وعملية تحقيق الإيراد. على سبيل المثال، إذا قامت شركة تعمل في مجال المقاولات بدفع تكاليف رحلة سياحية لأحد موظفيها لا تتعلق بعمل الشركة، فإن هذا المصروف لا يجوز حسمه.

2. المصروفات الترفيهية

الأساس النظامي: المادة العاشرة (ج) من اللائحة التنفيذية لنظام ضريبة الدخل.

الشرح: تُعرف المصروفات الترفيهية بأنها تلك التي لا ترتبط مباشرة بالنشاط التجاري للمكلف، وتهدف بشكل أساسي إلى الترفيه. تشمل هذه الفئة على سبيل المثال: مصاريف الحفلات، والرحلات الترفيهية للموظفين وعائلاتهم، وتكاليف الاشتراكات في النوادي الرياضية والاجتماعية التي لا تخدم غرضاً تجارياً واضحاً. يجب التمييز بين المصروفات الترفيهية ومصروفات التسويق أو الضيافة الضرورية للعمل، فالأخيرة قد تكون جائزة الحسم إذا استوفت الشروط العامة.

3. المصروفات الشخصية

الأساس النظامي: المادة الحادية عشرة (د) من نظام ضريبة الدخل.

الشرح: لا يجوز للشخص الطبيعي (مثل صاحب المؤسسة الفردية) حسم أي مصروف يتعلق باستهلاكه الشخصي أو احتياجاته الخاصة هو وعائلته. يجب الفصل التام بين مصروفات المنشأة والمصروفات الشخصية لصاحبها. من أمثلة ذلك: فواتير الكهرباء الخاصة بمنزل صاحب المنشأة، أو تكاليف التعليم الخاص لأبنائه.

4. ضريبة الدخل المسددة

الأساس النظامي: المادة الحادية عشرة (هـ) من نظام ضريبة الدخل.

الشرح: لا يجوز حسم ضريبة الدخل المسددة في المملكة أو في أي دولة أخرى عند حساب الوعاء الضريبي. تعتبر ضريبة الدخل توزيعاً للربح وليست مصروفاً يتم تكبده في سبيل تحقيق الربح. هذا المبدأ يمنع الازدواج في الاستفادة (حسم الضريبة ومن ثم دفع ضريبة على مبلغ أقل).

5. الغرامات والجزاءات المالية

الأساس النظامي: المادة الحادية عشرة (و) من نظام ضريبة الدخل.

الشرح: لا يجوز حسم الغرامات أو الجزاءات المالية التي تسدد لأي جهة في المملكة (مثل الغرامات المرورية، أو غرامات مخالفة أنظمة البلدية أو العمل). الاستثناء الوحيد لهذه القاعدة هو المبالغ المسددة كتعويضات عن الإخلال بشروط والتزامات تعاقدية مع أطراف أخرى (غير حكومية). فمثلاً، غرامة التأخير في تسليم مشروع لعميل (طرف ثالث) تعتبر جائزة الحسم لأنها جزء من تكاليف ممارسة النشاط، بينما غرامة التأخير في سداد الضريبة المستحقة لا يجوز حسمها.

6. الرشاوى والمبالغ المشابهة

الأساس النظامي: المادة الحادية عشرة (ز) من نظام ضريبة الدخل.

الشرح: يمنع النظام بشكل قاطع حسم أي مبالغ مدفوعة كرشاوى أو ما في حكمها، والتي تعتبر أعمالاً جنائية بموجب أنظمة المملكة، حتى لو تم دفعها في الخارج. هذا المنع يأتي من منطلق عدم تشجيع الممارسات غير القانونية.

7. المصروفات الرأسمالية

الأساس النظامي: المادة التاسعة (د) من اللائحة التنفيذية.

الشرح: المصروف الرأسمالي هو ذلك الذي يتم إنفاقه لاقتناء أو تحسين أصل ثابت (رأسمالي) تستفيد منه المنشأة لأكثر من فترة مالية واحدة. هذه المصروفات لا تُحسم مباشرة من الدخل في سنة تكبدها، بل تتم رسملتها (إضافتها إلى تكلفة الأصل) ومن ثم يتم استهلاكها على مدى العمر الإنتاجي للأصل وفقاً لنسب الاستهلاك المحددة نظاماً (المادة السابعة عشرة من النظام). على سبيل المثال، تكلفة شراء آلة جديدة أو تكلفة بناء مبنى إضافي هي مصروفات رأسمالية.

8. المخصصات والاحتياطيات

الأساس النظامي: المادة العاشرة (و) من اللائحة التنفيذية.

الشرح: بشكل عام، لا يجوز حسم المخصصات والاحتياطيات التي يتم تكوينها لمواجهة التزامات أو خسائر محتملة في المستقبل، لأنها لا تمثل مصروفاً فعلياً تم تكبده. من أمثلة ذلك: مخصص الديون المشكوك في تحصيلها، مخصص هبوط أسعار المخزون، مخصص نهاية الخدمة. يتم رد هذه المخصصات إلى الوعاء الضريبي عند تكوينها. ولكن، يجوز حسم المصروف الفعلي عند تحققه. على سبيل المثال، عند إعدام دين فعلي، يتم حسمه في تلك السنة (بشروط محددة في المادة التاسعة من اللائحة)، وعند دفع مكافأة نهاية الخدمة للموظف، يتم حسم المبلغ المدفوع فعلاً.

استثناءات هامة:

• ●البنوك وشركات التأمين: سمحت اللائحة التنفيذية للبنوك بحسم مخصص الديون المشكوك في تحصيلها (بشروط)، ولشركات التأمين بحسم احتياطي الأخطار السارية والاحتياطي الفني (بشروط).
• ●مساهمات صناديق التقاعد: يجوز حسم مساهمات أصحاب العمل في صناديق التقاعد المؤسسة نظامياً لصالح موظفيهم، ضمن حدود وشروط معينة.

جداول توضيحية

جدول 1: ملخص المصروفات غير جائزة الحسم وأساسها النظامي

جدول 2: مقارنة بين المعالجة المحاسبية والضريبية للمخصصات

أمثلة عملية محلولة

مثال 1: تعديل الربح المحاسبي

بيانات المثال:

شركة ذات مسؤولية محدودة (شريك غير سعودي 100%) أظهرت قائمة دخلها لعام 2025 صافي ربح محاسبي قدره 2,500,000 ريال سعودي. عند فحص المصروفات، تبين ما يلي:

1. ●مصروفات رواتب وأجور بقيمة 800,000 ريال، تتضمن مبلغ 150,000 ريال راتباً سنوياً لزوجة المدير العام (وهي غير موظفة بالشركة).
2. ●مخصص ديون مشكوك في تحصيلها تم تكوينه خلال العام بمبلغ 50,000 ريال.
3. ●غرامة تأخير في سداد ضريبة القيمة المضافة بمبلغ 20,000 ريال.
4. ●مصروفات ترفيهية (حفل سنوي للموظفين) بمبلغ 30,000 ريال.
5. ●تكلفة شراء جهاز حاسب آلي جديد بمبلغ 5,000 ريال، تم تسجيلها ضمن المصروفات الإدارية.

المطلوب: حساب صافي الربح الضريبي (الوعاء الضريبي).

خطوات الحل:

نبدأ بصافي الربح المحاسبي ثم نقوم بتعديله بإضافة المصروفات غير جائزة الحسم:

1. ●صافي الربح المحاسبي: 2,500,000 ريال.
2. ●يُضاف (مصروفات غير جائزة الحسم):
   • ●راتب زوجة المدير (مصروف شخصي وغير مرتبط بالنشاط): 150,000 ريال.
   • ●مخصص ديون مشكوك في تحصيلها (مخصص غير جائز الحسم): 50,000 ريال.
   • ●غرامة ضريبة القيمة المضافة (غرامة لجهة حكومية): 20,000 ريال.
   • ●مصروفات ترفيهية: 30,000 ريال.
   • ●تكلفة جهاز الحاسب الآلي (مصروف رأسمالي): 5,000 ريال. (ملاحظة: سيتم حساب استهلاك لهذا الأصل وحسمه بشكل منفصل).

النتيجة النهائية:

صافي الربح الضريبي = صافي الربح المحاسبي + إجمالي المصروفات غير جائزة الحسم صافي الربح الضريبي = 2,500,000 + (150,000 + 50,000 + 20,000 + 30,000 + 5,000) صافي الربح الضريبي = 2,500,000 + 255,000 = 2,755,000 ريال سعودي.

مثال 2: معالجة المخصصات والتبرعات

بيانات المثال:

شركة تضامن (شركاء غير سعوديين) حققت صافي ربح محاسبي قدره 1,200,000 ريال لعام 2025. تضمنت مصروفاتها ما يلي:

1. ●مخصص هبوط أسعار بضاعة بمبلغ 40,000 ريال.
2. ●تبرعات بمبلغ 60,000 ريال، منها 25,000 ريال لجمعية خيرية مرخصة داخل المملكة، والباقي لجهة غير معروفة.
3. ●مصروف إهلاك لمبنى الشركة بمبلغ 100,000 ريال (المعدل المحاسبي 10%). معدل الإهلاك النظامي للمباني هو 5%.

المطلوب: حساب الوعاء الضريبي.

خطوات الحل:

1. ●صافي الربح المحاسبي: 1,200,000 ريال.
2. ●يُضاف (مصروفات غير جائزة الحسم):
   • ●مخصص هبوط أسعار بضاعة: 40,000 ريال.
   • ●الجزء غير المعتمد من التبرعات (60,000 - 25,000): 35,000 ريال. (ملاحظة: التبرعات لجهات خيرية مرخصة داخل المملكة جائزة الحسم).
   • ●زيادة مصروف الإهلاك المحاسبي عن النظامي: (100,000 - (تكلفة المبنى * 5%)). بما أن تكلفة المبنى غير معطاة، سنفترض أن الإهلاك النظامي هو 50,000 ريال. وبالتالي، الزيادة هي 50,000 ريال.

النتيجة النهائية:

صافي الربح الضريبي = 1,200,000 + 40,000 + 35,000 + 50,000 = 1,325,000 ريال سعودي.

المعادلات والصيغ الرئيسية

المعادلة الأساسية لتحديد الوعاء الضريبي انطلاقاً من صافي الربح المحاسبي هي:

الوعاء الضريبي = صافي الربح المحاسبي + المصروفات غير جائزة الحسم - المصروفات جائزة الحسم التي لم تسجل محاسبياً (إن وجدت) + الإيرادات الخاضعة للضريبة التي لم تسجل محاسبياً (إن وجدت) - الإيرادات غير الخاضعة للضريبة التي سجلت محاسبياً (إن وجدت)

خريطة ذهنية

خريطة ذهنية:

• ●مصروفات غير مرتبطة بالنشاط
  • ●::icon(fa fa-times-circle
  • ●
    • ●مصروفات شخصية
  • ●
    • ●مصروفات ترفيهية
• ●غرامات وعقوبات
  • ●::icon(fa fa-gavel
  • ●
    • ●غرامات حكومية (مرور، زكاة، عمل
  • ●
    • ●الاستثناء: غرامات تعاقدية (طرف ثالث
• ●مصروفات محددة بنص نظامي
  • ●::icon(fa fa-file-alt
  • ●
    • ●ضريبة الدخل المسددة
  • ●
    • ●الرشاوى والمبالغ المشابهة
• ●مصروفات ذات طبيعة رأسمالية
  • ●::icon(fa fa-building
  • ●
    • ●شراء أصول ثابتة
  • ●
    • ●تحسينات جوهرية على الأصول
  • ●
    • ●(تعالج بالاستهلاك
• ●مخصصات واحتياطيات
  • ●::icon(fa fa-archive
  • ●
    • ●مخصص ديون مشكوك فيها
  • ●
    • ●مخصص نهاية الخدمة
  • ●
    • ●مخصص هبوط أسعار
  • ●
    • ●(الاستثناء: بنوك وشركات تأمين بشروط

نقاط مهمة للاختبار

1. ●القاعدة العامة: كل مصروف ضروري وعادي لتحقيق الدخل هو جائز الحسم ما لم يرد نص يمنع ذلك.
2. ●يجب التمييز الدقيق بين المصروف الرأسمالي (يُرسمل ويُستهلك) والمصروف الإيرادي (يُحسم في نفس السنة).
3. ●المخصصات والاحتياطيات غير جائزة الحسم عند تكوينها، ولكن المصروف الفعلي المتعلق بها جائز الحسم عند تحققه ودفعه.
4. ●الغرامات المدفوعة لجهات حكومية غير جائزة الحسم، بينما الغرامات التعاقدية لغير الجهات الحكومية جائزة الحسم.
5. ●ضريبة الدخل نفسها لا تعتبر مصروفاً جائز الحسم أبداً.
6. ●التبرعات المدفوعة لجهات خيرية غير مرخصة في المملكة تعتبر غير جائزة الحسم.
7. ●أي مصروفات شخصية لصاحب المنشأة أو الشركاء لا يجوز تحميلها على مصروفات الشركة.
8. ●انتبه جيداً لمصروف الإهلاك، حيث يجب تعديل الإهلاك المحاسبي ليتوافق مع نسب الإهلاك النظامية.

أسئلة للمراجعة الذاتية

السؤال 1: أي من المصروفات التالية يعتبر جائز الحسم ضريبياً؟

أ) غرامة تأخير سداد فاتورة كهرباء المنشأة. ب) تكلفة وجبة غداء عمل مع عميل محتمل لمناقشة مشروع جديد. ج) مخصص تم تكوينه لمواجهة دعوى قضائية مرفوعة ضد الشركة. د) ضريبة الدخل المسددة عن العام السابق.

الإجابة: (ب) تعتبر من مصروفات الضيافة الضرورية للعمل.

السؤال 2: قامت شركة بدفع مبلغ 10,000 ريال كغرامة لعميل بسبب التأخير في تسليم البضاعة المتفق عليها. كيف تعالج هذه الغرامة ضريبياً؟

الإجابة: تعتبر هذه الغرامة جائزة الحسم لأنها تمثل تعويضاً عن إخلال بالتزام تعاقدي مع طرف ثالث (وليس جهة حكومية)، وتعتبر من التكاليف العادية لممارسة النشاط.

السؤال 3: سجلت شركة مصروف إهلاك لسياراتها بمبلغ 40,000 ريال. نسبة الإهلاك المحاسبية المستخدمة هي 20%، بينما النسبة النظامية هي 25%. ما هو التعديل اللازم على صافي الربح المحاسبي؟

الإجابة: الإهلاك النظامي أعلى من الإهلاك المحاسبي. يجب حسم الفرق من صافي الربح المحاسبي. إذا كان الإهلاك المحاسبي 40,000 ريال (20%)، فإن تكلفة السيارات هي 200,000 ريال. الإهلاك النظامي = 200,000 * 25% = 50,000 ريال. الفرق الجائز حسمه = 50,000 - 40,000 = 10,000 ريال. إذن، يتم تخفيض صافي الربح المحاسبي بمبلغ 10,000 ريال.

---

المراجع:

1. ●نظام ضريبة الدخل الصادر بالمرسوم الملكي رقم (م/1) وتاريخ 15/1/1425هـ.
2. ●اللائحة التنفيذية لنظام ضريبة الدخل الصادرة بالقرار الوزاري رقم 1535 وتاريخ 11/6/1425هـ وتعديلاتها.